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學習重點 公共設施保留地的地價稅分三種：未作任何使用並與使用中土地隔離者免徵；作建築使用且符合自用住宅用地者按千分之二；其他建築使用統按千分之六，不是千分之十基本稅率。 計算題中，未申報地價者以公告地價百分之八十為申報地價，再乘以適用稅率。 公共設施保留地的各項稅捐優惠都是「免徵」，不是「減半」：徵收加成補償免所得稅；繼承免遺產稅；配偶、直系血親間贈與免贈與稅；徵收前移轉免土地增值稅。 實質課稅原則受租稅法律主義拘束。稽徵機關不能因為土地實際使用與鄰地相同，就改用鄰地地價作為地價稅稅基。 徵收補償依現行法按毗鄰非公共設施保留地之平均市價補償。解除保留後再移轉時，要追溯第一次免稅前的原地價課徵土地增值稅。 核心觀念 一、公共設施保留地的使用限制 公共設施保留地是都市計畫指定供公共設施使用、但政府尚未取得的土地。依都市計畫法，保留地不得為妨礙其指定目的之使用，但得繼續為原來的使用，或改為妨礙目的較輕的使用。在政府取得以前，土地所有權人得申請為臨時建築使用。 因此，尚未徵收的保留地並非完全不能使用。不過臨時使用須依法申請，經准許臨時使用後，土地仍然是公共設施保留地。 二、地價稅的稅率與免徵 土地稅法第19條（平均地權條例第23條同旨）規定：都市計畫公共設施保留地，在保留期間仍為建築使用者，除自用住宅用地依自用住宅規定外，統按千分之六計徵地價稅；未作任何使用並與使用中之土地隔離者，免徵地價稅。自用住宅用地稅率規定在土地稅法第17條及平均地權條例第20條。 土地狀態地價稅處理判斷重點 未作任何使用，並與使用中土地隔離免徵「未使用」與「隔離」兩項要件須同時具備 作建築使用，符合自用住宅用地規定千分之二須符合自用住宅用地要件並依規定申請 作建築使用，不適用自用住宅用地（含出租、營業使用）統按千分之六不是一般用地千分之十基本稅率，也不累進 自用住宅用地的要件包括： 土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記。 無出租或供營業使用。 地上建物為土地所有權人或其配偶、直系親屬所有。 面積以都市土地三公畝、非都市土地七公畝為限。 保留地一旦出租或供營業使用，就不能適用千分之二，應改按千分之六計徵。 三、地價稅稅基與計算 地價稅以土地所有權人在同一直轄市或縣（市）內的申報地價總額為稅基。公告地價、申報地價與公告土地現值三者用途不同。公告土地現值是土地增值稅與徵收的參考，不能拿來計算地價稅。 依平均地權條例，土地所有權人未於公告期間申報地價者，以公告地價百分之八十為申報地價。計算公式如下： 應納地價稅＝公告地價單價×80%×面積×適用稅率 例：A地為自用住宅使用，面積100平方公尺，公告地價每平方公尺40,000元，未申報地價。申報地價總額為40,000×80%×100＝3,200,000元，乘以千分之二，稅額為6,400元。B地未作任何使用並與鄰地隔離，免徵。兩筆合計6,400元。 題目問「最低應繳」時，應假設各筆土地都適用最有利的規定，但仍須先確認是否具備要件。 四、實質課稅原則的適用界限 租稅法律主義要求納稅主體、稅目、稅基、稅率等重要事項都要由法律明定。實質課稅原則的作用，是依實際的經濟事實認定課稅要件事實，以防止藉形式安排規避稅捐。它不能脫離法律另創課稅標準，也不能用來改變法律明定的稅基。 以臨時建築使用為例：保留地經准許臨時興建攤販集中場並出租，即使使用內容與毗鄰商業用地相同，土地仍是公共設施保留地。地價稅的稅基，是該筆土地本身依法核定的申報地價，不是鄰地地價。稽徵機關以實質課稅為由改用鄰近商業用地的地價發單，於法無據。土地所有權人主張以自身土地地價為稅基，有理由。 實際使用狀況影響的是稅率，不是稅基。該地屬建築使用且出租營業，不適用自用住宅用地，應按千分之六計徵。 申論作答可依下列順序論述： 租稅法律主義要求稅基由法律規定。 實質課稅原則只用於認定課稅事實，不能變更法定稅基。 臨時建築使用沒有改變保留地的身分。 應以本筆申報地價為稅基，按千分之六計徵。 五、徵收補償標準 現行土地徵收條例規定，被徵收的土地按照徵收當期之市價補償其地價。都市計畫區內的公共設施保留地，則按毗鄰非公共設施保留地之平均市價補償。 地價稅採用自身的申報地價，徵收補償則參考毗鄰非保留地。兩者依據不同法律規定，並不矛盾。保留地受使用限制，地價偏低，如果按自身地價補償，對所有權人不公平，所以法律另定補償標準。 舊制是以徵收當期毗鄰非公共設施保留地的平均公告土地現值為準，必要時得加成補償。題目提到的「加成補償免徵所得稅」就是以舊制為背景。回答現行制度時，應寫市價補償。 六、所得稅、遺產稅與贈與稅優惠 依都市計畫法第50條之1，以下三種情形都是免徵： 保留地依規定徵收時，取得的地價加成補償部分，免徵所得稅。 保留地因繼承而移轉者，免徵遺產稅。 保留地因配偶、直系血親間之贈與而移轉者，免徵贈與稅。 贈與免稅有親屬範圍的限制。直系血親包括父母、子女、祖孫，不包括兄弟姊妹等旁系血親，也不包括直系姻親。題目若寫「因贈與而移轉者免徵贈與稅」而沒有加上親屬限定，就是錯誤的敘述。 七、土地增值稅：徵收前移轉與解除保留後再移轉 依土地稅法第39條，依都市計畫法指定的公共設施保留地，尚未被徵收前移轉，免徵土地增值稅，不是減半。因此，甲在徵收前將保留地出售給乙，稽徵機關應免徵土地增值稅。 保留地經變更為非公共設施保留地後再移轉，就應課徵土地增值稅。此時以該土地第一次免徵土地增值稅前之原規定地價或前次移轉現值為原地價，計算漲價總數額。乙出售給丙時，原地價應追溯到甲當初取得時的地價，不能用乙取得時的移轉現值。 這樣規定的理由有兩點。第一，免稅是為了補償保留地受到的使用限制，限制解除後，免稅的基礎就消失了。第二，原地價向前追溯，可以避免保留期間累積的漲價利益因為連續免稅移轉而永遠免稅，符合漲價歸公的精神。 常考陷阱 「保留期間仍為建築使用者，統按千分之十計徵」：錯。法條原文是千分之六。 「一般非住宅使用依基本稅率課徵地價稅」：錯。保留地作建築使用但不適用自用住宅者，按千分之六，不適用千分之十基本稅率。 「未作任何使用並與使用中土地隔離者，按千分之二、千分之六或減半徵收」：錯。應為免徵。 「保留地一律免地價稅」：錯。須同時符合「未作任何使用」與「與使用中土地隔離」兩項要件。 「建築使用一律千分之六」：錯。符合自用住宅用地規定者適用千分之二。 「未申報地價，按公告地價全額計算」：錯。應以公告地價的百分之八十為申報地價。 「徵收前移轉，減半徵收土地增值稅」：錯。應為免徵。 「繼承或配偶、直系血親間贈與，減半徵收遺產稅或贈與稅」：錯。應為免徵。 「因贈與而移轉者免徵贈與稅」：錯。只限配偶、直系血親間的贈與。這是「何者錯誤」題型的常見答案。 「地價加成補償免徵所得稅」「因繼承移轉免徵遺產稅」「臨時建築使用」「不得妨礙指定目的之使用」：這幾項都是正確敘述，不要誤選為錯誤選項。 「營業內容相同，就能依實質課稅原則按鄰地地價課稅」：錯。實質課稅原則不能取代法定稅基。 「解除保留後再移轉，以前次免稅移轉時的現值為原地價」：錯。應以第一次免徵土地增值稅前的原規定地價或前次移轉現值為原地價。 記憶口訣 「未用隔離免，自住二、建築六；未報打八折，稅基看本地。」 「保留優惠全是免，沒有減半；贈與只限配偶、直系血親；解除保留後移轉，追溯第一次免稅前的地價。」